Belasting blog

Afgelopen dinsdag is het Belastingplan 2019 door het kabinet gepresenteerd. Misschien wel het interessantste nieuws voor de directeur-grootaandeelhouder (dga) bevond zich in de aanbiedingsbrief bij het Belastingplan 2019. Daarin is aangekondigd dat het laten oplopen van de schuldverhoudingen van de dga bij de eigen bv ontmoedigt gaat worden. Schuldvorderingen boven de € 500.000 zullen als inkomen uit aanmerkelijk belang (box 2) belast worden. Wat betekent dat nu voor de praktijk?

Hoe werkt de maatregel uit?
De bedoeling is om deze maatregel per 2022 in werking te laten treden. Voor zover de schuldvordering hoger is dan €500.000, zal dat deel in box 2 belast zijn. Voor bestaande eigenwoningschulden van de bv wordt een overgangsmaatregel getroffen. Op dit moment is nog niet bekend hoe de maatregel er precies uit komt te zien. Het wetsvoorstel wordt in het voorjaar van 2019 gepubliceerd. Met deze aankondiging krijgt de dga tot het jaar 2022 de tijd om na te denken over wat te doen met de schuldvordering van de bv? Vooruitlopend op het wetsvoorstel kan ervoor gekozen worden om het overschot van de schuld uit te keren als dividend tegen het box 2 tarief van 2019. Vanaf het jaar 2020 wordt het box 2 tarief 26,25%, om in 2021 verder verhoogd te worden naar 26,9%. Met de stijgende box 2 heffing lijkt uitkeren in 2019 interessant.

Wat kunt u doen om belastingheffing te voorkomen?
De opbrengst van deze maatregel is eenmalig begroot op € 1,8 mrd in 2019. Daarna structureel op € 50 miljoen per jaar. Ik ben benieuwd of de begrote opbrengst gehaald gaan worden. Dga’s die de mogelijkheid hebben, zullen hun schulden aflossen dan wel herfinancieren bij de bank. Ook zal er een groep dga’s zijn, die de verschuldigde inkomstenbelasting niet kunnen voldoen. Voor deze groep zal de discussie mogelijk oplaaien over de vraag wanneer de dividenduitkering heeft plaatsgevonden nu ze de inkomstenbelasting niet kunnen betalen. In 2022, het jaar van de wetswijziging of feitelijk al in een eerder jaar? In dat laatste geval blijft het de vraag in hoeverre de Belastingdienst dan nog kan navorderen. 

Waarom wordt de maatregel ingevoerd?

De maatregel is mogelijk een tegenreactie, op de discussie met de Belastingdienst die nu al geregeld gevoerd wordt over rekening-courantstanden van dga’s. Die zijn dan zodanig opgelopen dat de dga niet meer in staat is om af te lossen. Dan kiest men ervoor het standpunt in te nemen dat het verlies dat de bv hierop leidt, in het verleden een dividenduitkering is geweest, waarvan de navorderingstermijn is verstreken.

Alhoewel we nog niet weten hoe de regeling er precies komt uit te zien, geldt dat een gewaarschuwd mens voor twee telt. Het is van belang om tijdig actie te ondernemen. Hopelijk toont de regering zich hier een betrouwbare partij en wordt er straks geen wetgeving gepubliceerd, die toch eerder ingaat dan het jaar 2022 om anticiperend gedrag van de dga’s op de aangekondigde wetgeving tegen te gaan.

Conclusie
We kunnen concluderen dat er interessante tijden aanbreken. Niet alleen voor de belastingplichtige die zijn of haar rekening-courantstand met de bv niet verder mag laten oplopen dan € 500.000. Maar ook voor de adviseur die zijn cliënt hierop moet wijzen en bij het indienen van de aangifte inkomstenbelasting mogelijk standpunten moet innemen waar zijn cliënt het niet mee eens zal zijn. 

Op 14 maart 2018 zijn er interne stukken van de Belastingdienst openbaar gemaakt over de lening van de DGA van zijn BV. Deze documenten zijn openbaar gemaakt naar aanleiding van een Wob-verzoek. Uit deze documenten blijkt hoe de Belastingdienst omgaat met een lening van de DGA van zijn BV. Waar kijkt de Belastingdienst naar om te beoordelen of de lening realiteitswaarde heeft? Wanneer loopt de directeur-grootaandeelhouder (DGA) het risico dat de Belastingdienst het standpunt inneemt dat er feitelijk geen sprake is van een geldlening maar een dividenduitkering? Wanneer is er sprake van een onzakelijke lening?

De Belastingdienst kijkt bij de beoordeling van de geldlening naar het volgende:

• Is er een leningovereenkomst?
• Wanneer moet de lening uiterlijk worden afgelost en is er een aflossingsschema?
• Zijn er zekerheden verstrekt (dit is vooral van belang bij langer lopende geldleningen)
• Loopt de vordering van de BV verder op?
• Welke maatregelen neemt de BV als schuldeiser om haar vordering te innen?
• Wat is de marktwaarde van de onroerende zaken die als zekerheid worden verstrekt voor de geldlening
• De leeftijd van de directeur grootaandeelhouder
• Het inkomen van de DGA
• Overige financiële verplichtingen DGA

Eigen BV van de DGA kan niet als zekerheid dienen

Bij een discussie met de Belastingdienst over de eventuele terugbetaling van de geldlening en de terugbetalingscapaciteit, zal zij geen genoegen nemen met de stelling of het standpunt dat de lening verstrekkende BV over voldoende reserves beschikt. De BV kan geen zekerheidsverstrekker zijn voor de terugbetaling van de schuld. De Belastingdienst baseert zich daarbij op uitspraken van rechters over dit onderwerp.

Positieve/negatieve hypotheekverklaring

Geregeld wordt er door de DGA een zogenaamde positieve/negatieve hypotheekverklaring verstrekt, de DGA zegt dan toe de eigen woning of andere privé onroerende zaak niet verder met een recht van hypotheek te zullen bezwaren. Ook krijgt de BV de toestemming om het object dat als zekerheid geldt, op eerste verzoek met een hypotheek te belasten. De Belastingdienst hecht vaak weinig waarde aan zo een afspraak in de overeenkomst, omdat het de BV weinig zekerheid biedt. Als de DGA in strijd met de afspraken het als zekerheid toegezegde object met een hypotheek belast ten gunste van een derde, zal de DGA alleen uit hoofde van wanprestatie schadeplichtig zijn. De BV is haar zekerheid wel kwijt. In sommige gevallen wordt een positieve/negatieve hypotheekverklaring wel geaccepteerd, als onderdeel van een groter geheel aan voorwaarden.

Soms eist Belastingdienst vastlegging van afspraken over aflossing schuld

Bij een oplopende schuld aan de BV kan de Belastingdienst om de leningovereenkomst vragen. Vervolgens kan de Belastingdienst ook voorstellen dat er een zogenaamde vaststellingsovereenkomst getekend wordt waarin een aantal afspraken worden vastgelegd over het wegwerken van de debetstand van de DGA. Als men zich vervolgens niet aan deze afspraken houdt, bestaat het risico dat de Belastingdienst zal stellen dat er een dividenduitkering heeft plaatsgevonden ter grootte van het saldo van de lening of een deel van de lening. Daarover is dan 25% inkomstenbelasting verschuldigd in box 2.

Zakelijkheid berekende rentepercentage

De hoogte van de te berekenen rente wordt ook behandeld in de gepubliceerde documenten. Hierover wordt opgemerkt dat er een drietal leningcategorieën zijn, die allen hun eigen renteopbouw kennen:

1. Hypothecaire geldleningen: de rente kan gebaseerd worden op de gepubliceerde hypotheektarieven, bij een goede relatie met de bank is een geringe bijstelling naar beneden toe mogelijk. De marge van de bank bedraagt ongeveer 1,5%. In de rechtspraak is geoordeeld dat de BV niet vergeleken moet worden met een financiële instelling, maar met een particuliere belegger. Deze zal minder risico willen lopen en daarom met minder rendement genoegen nemen. Door de rechter is al eens geoordeeld dat het EURIBOR-tarief met een opslag van 1,5% zakelijk is.
2. Middellange geldleningen
3. Rekening-courant kredieten

De hoogte van de rente wordt ook beïnvloed door de volgende factoren:

• Als het risico van de bv toeneemt
• De geldlening is aflossingsvrij
• Als er een vast rentetarief wordt afgesproken
• Als afgesproken wordt de rente aan het eind van de maand, dan wel het eind van het jaar te betalen

Voorkomen dat de Belastingdienst een uitdeling/dividenduitkering stelt?

Wil de Belastingdienst een uitdeling/dividenduitkering kunnen stellen, dan geldt er een dubbele bewustheidsvereiste. Dat betekent dat de BV de DGA heeft moeten willen bevoordelen in de hoedanigheid van aandeelhouder en de DGA moet het voordeel hebben aanvaard. De bewijslast hiervoor ligt bij de Belastingdienst. Het zal niet altijd eenvoudig zijn voor de Belastingdienst om deze dubbele bewustheidsvereiste aannemelijk te maken bij verstrekte geldleningen die in de ogen van de Belastingdienst een dividenduitkering betreffen. Eventueel kan de Belastingdienst bij het opleggen van navorderingsaanslagen een boete opleggen.

Het is belangrijk om een eventuele discussie met de Belastingdienst voor te zijn, door de administratie ten aanzien van de verstrekte geldlening goed op orde te hebben. Zorg voor een leningovereenkomst en kijk ook naar de gemaakte afspraken. Gebruik daarbij de hiervoor genoemde opsomming van punten die de Belastingdienst beoordeelt. Bedenk ook of een bank ook onder dezelfde voorwaarden de lening had willen verstrekken. Wellicht is de conclusie dat het verstandig is om de leningsvoorwaarden op onderdelen aan te passen. Dat kunt u beter nu doen, dan afwachten tot de Belastingdienst vragen gaat stellen en standpunten gaat innemen.

mr. Ewoud de Ruiter is fiscaal jurist en directeur van 3RRR Belastingadviseurs bv 030 – 687 0 383